La imposibilidad de aplicar la compensación de bases imponibles negativas fuera de plazo es un hecho refutado por numerosas sentencias de los tribunales. No obstante, la argumentación en la que se apoya este rechazo se sustenta en una base de dudosa solidez, como es la consideración de este acto como una “opción”, para el contribuyente.

El artículo 119 de la Ley 58/2003, General Tributaria indica en su punto 3 que: ” Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración”.

Esta es la norma a la que se aferra la Administración y los tribunales para impedir que una empresa que presente el Impuesto sobre Sociedades, aunque solo sea un día después de haber finalizado el plazo voluntario, pueda aplicar la compensación de bases imponibles negativas, si dispusiera de ellas. La consecuencia  puede acarrear a la empresa un enorme perjuicio económico en caso de que el impuesto, antes de la compensación, sea positivo.

Supongamos que una empresa tiene una base imponible en Sociedades de 25.000 euros y dispone de bases imponibles negativas acumuladas por un importe de 80.000 euros. Obviamente, al compensar la base positiva del ejercicio con las negativas, el resultado del impuesto es cero. Pero si, por un mero olvido accidental, presenta el impuesto una vez finalizado el plazo, aunque no medie requerimiento de la Administración, tendrá que pagar la cuota resultante (si damos por hecho que el tipo impositivo es el 25% y no existen pagos a cuenta ni retenciones, serían 6.250 euros). El perjuicio es evidente.

Podríamos argumentar que el acto concreto que menciona el artículo 119 es la rectificación fuera de plazo de una declaración presentada en plazo. Pero, a este respecto, la resolución del TEAC 03285/2018, de 9 de abril de 2019, aclara que, al considerarse la compensación de bases imponibles negativas como una opción tributaria, la falta de presentación del Impuesto en plazo se entiende como una renuncia a su aplicación y, por lo tanto, no puede rectificarse en la declaración extemporánea una opción ejercida en plazo voluntario. Es decir, se trataría de una opción ejercida por omisión.

” (…) a juicio de este Tribunal es claro que, con incumplimiento de la más básica de sus obligaciones tributarias, no ejercitó el interesado derecho a compensar cantidad alguna dentro del periodo reglamentario de declaración, optando por su total diferimiento, por lo que, transcurrido dicho periodo reglamentario de declaración, no podrá rectificar su opción solicitando, ya sea mediante la presentación de declaración extemporánea ya sea en el seno de un procedimiento de comprobación, la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores. Lo contrario haría de mejor condición al no declarante que al declarante según los criterios anteriormente expuestos”.

Este razonamiento gira en torno a dos ejes: la definición de lo que es o no es una opción tributaria y la presunción de que la falta de presentación de una declaración en plazo se entiende como una elección por el diferimiento. Ambos hechos son meras presunciones de la Administración. Si entendemos que la compensación de bases imponibles negativas es un derecho del contribuyente, ¿cabe pensar que la falta de presentación en plazo es una opción por no ejercerlo en ese ejercicio?.

Existen incentivos fiscales que sí pueden aplicarse en declaraciones extemporáneas, ¿por qué este no?. Todo se basa en la mera calificación de la compensación como opción tributaria, que permite a los tribunales acogerse al artículo 119, pero ¿qué es exactamente una opción tributaria? ¿dónde viene definido este concepto?. Diríase que el contribuyente no tiene más remedio que aceptar la interpretación y la calificación de la Administración, pero sin una base legal explícita y concreta que permita refutar esa versión.

Una reciente sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, sentencia 137/2020, de 11 de mayo de 2020, abre la puerta a la posibilidad de aplicar la compensación de bases imponibles negativas fuera de plazo al argumentar que:

“(…) Si la pretensión de compensación se incluyó en la autoliquidación, extemporánea pero espontánea, no puede denegarse solo por el hecho de que la presentación se hizo solo unos días después de finalizado el plazo.”

La misma sentencia ratifica la calificación de la compensación de bases imponibles como una opción tributaria, diferenciándola de una exención o beneficio fiscal, pero entiende que la falta de presentación no supone el ejercicio de un derecho de ningún tipo, por lo que no se puede interpretar como una opción por el diferimiento. El ejercicio del derecho se produce en el momento de la presentación de la declaración, extemporánea o no.

Así las cosas, cabe esperar una aclaración del tema por parte de los tribunales que asiente unas pautas de actuación definitivas. El contribuyente necesita saber a qué atenerse, puesto que la presentación fuera de plazo es un error común, ya de por si tipificado como infracción tributaria sin necesidad de añadirle consecuencias peores.

 

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